注册会计师于律师的沟通

《中国注册会计师审计准则第1152号——向治理层和层通报内部控制缺陷》第十条规定：“注册会计师应当以书面形式及时向治理层通报审计过程中识别出的值得关注的内部控制缺陷”。《中国注册会计师审计准则第1151号——与治理层的沟通》第二十条：“对于审计中发现的重大问题，如果根据职业判断认为采用口头形式沟通不适当的，注册会计师应当以书面形式与治理层沟通。书面沟通不必包括审计过程中的所有事项。”第二十一条：“注册会计师应当就注册会计师的，以书面形式与治理层沟通。”
由以上规定可知，对于注册会计师的、识别出的值得关注的内部控制缺陷，注册会计师必须以书面形式进行沟通；对于审计中发现的重大问题，以口头形式沟通不适当的，必须以书面形式沟通。

（一）前任注册会计师
前任注册会计师是指已对被审计单位上期财务报表进行审计，但被现任注册会计师接替的其他会计师事务所的注册会计师。接受委托但未完成审计工作，已经或可能与委托人解除业务约定的注册会计师，也视为前任注册会计师。
前任注册会计师通常包含两种情况：
（1）已对最近一期财务报表发表了审计意见的某会计师事务所的注册会计师。
（2）接受委托但未完成审计工作的某会计师事务所的注册会计师。
注意：
在实务中，还可能出现委托人在相邻两个会计年度中连续变更多家会计师事务所的情况，在这种情况下，前任注册会计师是指相对于执行当期财务报表审计业务的会计师事务所而言，为最近一期财务报表出具了审计报告的某会计师事务所，以及在后任注册会计师之前接受委托对当期财务报表进行审计但未完成审计工作的所有会计师事务所。
（二）后任注册会计师
后任注册会计师是指正在考虑接受委托或已经接受委托，接替前任注册会计师对被审计单位本期财务报表进行审计的注册会计师。
（三）对前后任沟通的总体要求
对前后任注册会计师沟通的总体要求是，前后任注册会计师的沟通通常由后任注册会计师主动发起，但需征得被审计单位的同意。前后任注册会计师的沟通可以采用书面或口头方式。前后任注册会计师应当将沟通的情况记录于审计工作底稿。
一、接受委托前的沟通
（一）接受委托前的必要沟通
在接受委托前，后任注册会计师应当与前任注册会计师进行必要沟通，并对沟通结果进行评价，以确定是否接受委托。
（二）沟通的前提后任注册会计师进行主动沟通的前提是征得被审计单位的同意。如果被审计单位不同意前任注册会计师作出答复，或限制答复的范围，后任注册会计师应当向被审计单位询问原因，并考虑是否接受委托。当这种情况出现时，后任注册会计师一般应当拒绝接受委托，除非可以通过其他方式获知必要的事实，或有充分的证据表明被审计单位财务报表的审计风险水平非常低。
（三）必要沟通的核心内容后任注册会计师向前任注册会计师询问的内容应当合理、具体。必要沟通过程中通常值得关注和询问的事项包括：
（1）是否发现被审计单位层存在诚信方面的问题。
（2）前任注册会计师与层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧。
（3）前任注册会计师向被审计单位治理层通报的层舞弊、违反法律法规行为以及值得关注的内部控制缺陷。
（4）前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因。
注意：
如果变更会计师事务所的原因可能是由于前任注册会计师在会计、审计问题上与被审计单位层存在分歧，层对前任注册会计师的审计意见不满意，经多次沟通仍难以达成一致意见，则后任注册会计师要慎重考虑是否接受该项业务委托。
（四）前任注册会计师的答复

在被审计单位允许前任注册会计师对后任注册会计师的询问作出充分答复的情况下，前任注册会计师应当根据所了解的事实，对后任注册会计师的合理询问及时作出充分答复。
如果受到被审计单位的限制或存在法律诉讼的顾虑，决定不向后任注册会计师作出充分答复，前任注册会计师应当向后任注册会计师表明其答复是有限的，并说明原因。
如果未得到答复，且没有理由认为变更会计师事务所的原因异常，后任注册会计师需要设法以其他方式与前任注册会计师再次进行沟通。如果仍得不到答复，后任注册会计师可以致函前任注册会计师，说明如果在适当的时间内得不到答复，将假设不存在专业方面的原因使其拒绝接受委托，并表明拟接受委托。
注意：
后任注册会计师向前任注册会计师的询问可以采用书面或口头方式进行。通常情况下，后任注册会计师可以通过向前任注册会计师致函的方式进行询问。如果采用口头方式，应当将沟通的情况记录于工作底稿。
二、接受委托后的沟通
接受委托后的沟通不是必要程序，而是由后任注册会计师根据审计工作需要自行决定的。这一阶段的沟通主要包括查阅前任注册会计师的工作底稿及询问有关事项等。沟通可以采用电话询问、举行会谈、致送审计问卷等方式，但最有效、最常用的方式是查阅前任注册会计师的工作底稿。
（一）查阅前任注册会计师工作底稿的前提
接受委托后，如果需要查阅前任注册会计师的工作底稿，后任注册会计师应当 征得被审计单位同意，并与前任注册会计师进行沟通。
注意：
在查阅前任工作底稿时，应按照《中国注册会计师审计准则第1331号——首次接受委托时对期初余额的审计》准则执行。
（二）查阅相关工作底稿及其内容在收到后任注册会计师查阅工作底稿的请求并征得被审计单位同意后， 前任注册会计师所在的会计师事务所可根据情况自主决定是否允许后任注册会计师查阅相关工作底稿以及确定查阅的内容。
如果前任注册会计师决定向后任注册会计师提供工作底稿，一般可考虑进一步从被审计单位（前审计客户）处获取一份确认函，以便降低在与后任注册会计师进行沟通时发生误解的可能。
（三）前后任注册会计师就使用工作底稿达成一致意见在允许查阅工作底稿之前，前任注册会计师应当向后任注册会计师获取确认函，就工作底稿的使用目的、范围和责任等与其达成一致意见。
（四）利用工作底稿的责任
查阅前任注册会计师工作底稿获取的信息可能影响后任注册会计师实施审计程序的质、时间安排和范围，但后任注册会计师应当对自身实施的审计程序和得出的审计结论负责。后任注册会计师不应在审计报告中表明，其审计意见全部或部分地依赖前任注册会计师的审计报告或工作。
三、发现前任注册会计师审计的财务报表可能存在重大错报时的处理
（一）安排三方会谈如果发现前任注册会计师审计的财务报表可能存在重大错报，后任注册会计师应当提请被审计单位告知前任注册会计师。必要时，后任注册会计师可要求被审计单位安排三方会谈。
（二）无法参加三方会谈的处理如果被审计单位拒绝告知前任注册会计师，或前任注册会计师拒绝参加三方会谈，或后任注册会计师对解决问题的方案不满意，后任注册会计师应当考虑对审计意见的影响或解除业务约定。在这种情况下，后任注册会计师应当考虑：（1）这种情况对当前审计业务的潜在影响，并根据具体情况出具恰当的审计报告；（2）是否退出当前审计业务。此外，后任注册会计师可考虑向其法律顾问咨询，以便决定如何采取进一步措施。
（5）结合存货监盘程序，检查被审计单位在资产负债日前后的存货入库资料（验收报告或入库单），检查是否有大额货到单未到的情况，确认相关负债是否计入了正确的会计期间。
如果注册会计师通过这些审计程序发现某些未入账的应付账款，应将有关情况详细记入审计工作底稿，并根据其重要确定是否需建议被审计单位进行相应的调整。

一、注册会计师鉴证业务基本准则/1
1．中国注册会计师执业准则体系是怎样的?/1
2．鉴证业务的定义要素是怎样规定的?/2
3．承接鉴证业务的条件及已承接鉴证业务的变更是怎样的?/3
4．鉴证业务的三方关系是怎样规定的?/5
5．鉴证对象与鉴证对象信息的形式是什么?/7
6．鉴证对象特征是什么?/8
7．适当的鉴证对象应具备的条件是什么?/8
8．怎样理解鉴证业务基本准则的地位?/9
9．怎样理解鉴证业务基本准则的适用范围?/13
10．怎样理解与鉴证业务相关的职业道德和质量控制要求?/14
11．鉴证业务基本准则的特点有哪些?/15
二、中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标和一般原则/18
1．怎样理解财务报表审计的目标?/18
2．财务报表审计范围有哪些?/19
3．注册会计师在财务报表审计中怎样保持应有的职业关注?/19
4．怎样理解准则“合理保证”的含义?/20
三、中国注册会计师审计准则第1111号——审计业务约定书/22
1．审计业务约定书包括哪些内容?/22
2．集团财务报表审计的业务约定书在签订时应考虑哪些因素?/23
3．连续审计时审计业务约定书是否需要修改或重签?/24
4．哪些因素可能导致审计业务的变更?/24
四、中国注册会计师审计准则第112l号——历史财务信息审计的质量控制/26
1．为什么项目负责人应对审计业务总体质量负责?/26
2．项目负责人如何考虑项目组成员是否已遵守职业道德规范?/26
3．项目组整体应具备怎样的素质和专业胜任能力?/27
4．项目负责人在历史财务信息审计业务执行中应怎样对项目组成员进行指导?/28
5．项目负责人对审计业务进行应当包括哪些方面?/29
6．项目负责人应怎样在审计过程中实施复核?/30
7．审计业务执行过程对咨询的使用应注意哪些问题?/31
8．项目质量控制复核和项目组内部复核有何不同?/31
9．会计师事务所怎样进行项目质量控制复核?/32
五、中国注册会计师审计准则第1131号一审计工作底稿/34
1．会计师事务所对审计工作底稿控制的目的和要求有哪些?/34
2．审计工作底稿包括哪些内容?/35
3．怎样归整和保管审计工作底稿?/35
4．在确定审计工作底稿的格式、内容和范围时注册会计师应当考虑哪些因素?/36
5．注册会计师在审计过程记录时的相关要求是什么?/38
6．在完成最终审计档案的归整工作后需要修改或增加审计工作底稿记录时有哪些要求?/40
7．如审计报告日后发现例外情况时，对变动审计工作底稿的具体要求有哪些?/40
六、中国注册会计师审计准则第1141号——财务报表审计中对舞弊的考虑/42
1．如何理解舞弊与错误区别?/42
2．舞弊行为有哪些?/43
3．舞弊行为可以分解成哪些因素?/44
4．治理层、层和注册会计师对舞弊的责任有何不同?/45
5．注册会计师按照审计准则规定所实施的审计程序为什么并不能发现舞弊导致的所有重大错报?/45
6．影响注册会计师发现舞弊导致的重大错报的因素有哪些?/46
7．审计项目组应当怎样对由于舞弊导致财务报表发生重大错报的可能进行讨论?/47
8．注册会计师在实施风险评估程序时，怎样获取用于识别舞弊导致的财务报表重大错报风险所需的信息?/48
9．注册会计师对收入确认方面的舞弊风险应考虑哪些?/51
10．注册会计师怎样应对舞弊导致的重大错报风险?，5l
11．注册会计师怎样针对舞弊导致的认定层次的重大错报风险实施相应的审计程序?/52
12．注册会计师怎样针对层凌驾于控制之上的风险实施审计程序?/53
13．注册会计师应当怎样评价舞弊导致的重大错报风险是适当的?/55
14．注册会计师怎样就有关舞弊的事项与被审计单位层、治理层和机构进行沟通?/56
七、中国注册会计师审计准则第1142号——财务报表审计中对法律法规的考虑/59
1．被审计单位层遵守法律法规的责任和注册会计师的审计责任有何不同?/59
2．注册会计师在财务报表审计中怎样考虑被审计单位遵守法律法规的情况?/59
3．注册会计师应当关注的、可能表明被审计单位存在违反法规行为的信息，以及针对可能存在的违反法规行为应当实施的程序包括哪些?/62
4．注册会计师怎样将注意到的被审计单位的违反法规行为与治理层进行沟通?/
5．注册会计师怎样考虑注意到的违反法规行为或可能存在的违反法规行为对出具审计报告的影响?/65
6．注册会计师在什么情况下可以与被审计单位解除业务约定，解除约定后前后任注册会计师怎样沟通?/66
八、中国注册会计师审计准则第1151号——与治理层的沟通/67
1．注册会计师与治理层沟通的总体要求是什么?/67
2．注册会计师与治理层沟通的目的是什么?，67
3．注册会计师在与治理层沟通时应怎样确定适当的沟通对象?/68
4．注册会计师与治理层的下设组织或个人沟通应考虑哪些因素?/69
5．注册会计师需要与治理层整体沟通的特殊情形有哪些?/70
6．注册会计师在集团审计时进行沟通有哪些特殊?/71
7．注册会计师应怎样与层沟通?/71
8．注册会计师与治理层沟通的事项包括哪些?/72
9．在治理层全部参与的情形下沟通时需注意什么?/73
10．注册会计师就自身与治理层沟通的责任与治理层进行沟通的事项包括哪些?/74
11．注册会计师就计划的审计范围和时间与治理层进行沟通的总体要求和内容是怎样的?/74
12．注册会计师就审计工作中发现的问题怎样与治理层进行沟通?/77
13．就注册会计师的进行沟通的内容一般包括哪些?/80
14．注册会计师要求和商定与治理层或层沟通的其他事项主要包括哪些?/81
15．哪些事项注册会计师应当将其作为补充事项与治理层沟通?/82
16．注册会计师应怎样确定与治理层沟通的过程?/83
17．注册会计师怎样确定与治理层沟通的形式?/84
18．注册会计师怎样对与治理层沟通的内容实施保密原则?/86
19．注册会计师怎样选择与治理层沟通的时间?/86
20．注册会计师怎样评价与治理层沟通的有效?，87
21．对与治理层沟通的记录应注意哪些问题?/88
九、中国注册会计师审计准则第1152号——前后任注册会计师的沟通/90
1．什么是前任注册会计师?/90
2．对前后任注册会计师沟通的总体要求有哪些?/92
……
四十三、中国注册会计师审阅准则第2101号-财务报表审阅
四十四、中国注册会计师其他签证业务准则第3101-历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务
四十五、中国注册会计师其他签证业务准则第3111号-预测财务信息的审核
四十六、中国注册会计师相关服务准则第4101号-对财务信息执行商定程序
四十七、中国注册会计师相关服务准则第4111号-代编财务信息
四十八、会计师事务所质量控制准则5101号-业务质量控制
……

在被审计单位治理层的下，按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表是被审计单位层的责任。层声明书基本作用之一就是进一步明确层对财务报表的责任。在形成声明的过程中，注册会计师应当与层就与财务报表审计相关的重大事项进行不断沟通。层在声明上签名并盖章，则表明其已对声明中所列示的重大事项进行考虑，并予以确认。这有助于层履行自身责任。例如，如果层声明中提及不存在未予披露的被抵押资产或者或有负债，诚实的层可能想到因疏忽而未将这些事项予以充分披露，而采取补救措施。
层声明书明确层的责任，有助于提高注册会计师与层沟通的透明度，能够起到保护注册会计师的作用。层声明是注册会计师与层沟通后对某些事项予以确认的结果，为双方所做的沟通提供了证据，从而可以减少潜在的纠纷。如果被审计单位与注册会计师发生法律纠纷，由于声明对有关事项已经进行了明确的阐述或确认，可以作为划分层与注册会计师各自责任的一项重要证据。

为了借助公司内部之间的权力平衡和制约关系，保证财务信息的质量。现代公司治理结构往往要求治理层对层编制财务报表的过程实施有效的。可见，公司治理层和注册会计师在健全完善公司治理结构中都扮演着重要的角，两者在对层编制的财务报表进行方面具有共同的关注点。治理层和注册会计师对各自从不同层面掌握的情况和信息进行有效的沟通，对于公司治理层对层进行有效与制衡，以及增加注册会计师审计工作的针对，特别是保护注册会计师不受层干扰，有着积极的作用。为了促进注册会计师与治理层之问的良互动，审计准则规定了注册会计师与治理层沟通的要求。注册会计师与治理层沟通的主要目的是：
1．就审计范围和时间以及注册会计师、治理层和层各方在财务报表审计和沟通中的责任，取得相互了解。
2．及时向治理层告知审计中发现的与治理层责任相关的事项。
3．共享有助于注册会计师获取审计证据和治理层履行责任的其他信息。 注册会计师应当直接与治理层沟通的事项主要包括：
1．注册会计师的责任。即注册会计师、被审计单位治理层对财务报表各自所承担的责任，以及注册会计师与治理层沟的责任。
2．计划的审计范围和时间，包括（1）注册会计师拟如何应对由于舞弊或错误导致的重大错报风险；（2）审计采取的方案；（3）重要的概念，但不宜涉及重要的具体底线或金额；（4）审计业务受到的限制或法律法规对审计业务的特定要求等。
3．审计工作中发现的问题。包括（1）注册会计师对被审计单位会计处理质量的看法；（2审计工作中遇到的重大困难）；（3）尚未更正的错报，除非注册会计师认为这些错报明显不重要；（4）审计中发现的、根据职业判断认为重大且与治理层履行财务报告过程责任直接相关的其他事项。
4．注册会计师的。（1）就审计项目组成员、会计师事务所其他相关人员以及会计师事务所按照法律法规和职业道德规范的规定保持了作出声明；（2）根据职业判断，注册会计师认为会计师事务所与被审计单位之间存在的可能影响的所有关系和其他事项，其中包括会计师事务所在财务报表涵盖期间为被审计单位和受被审计单位控制的组成部分提供审计、非审计服务的收费总额；（3）为消除对的威胁或将其降至可接受的水平，已经采取的相关防护措施。